Variazioni su Temi di Diritto del LavoroISSN 2499-4650
G. Giappichelli Editore

27/01/2020 - Le novità del decreto fiscale 2020. Le misure di contrasto alla illecita somministrazione di manodopera.

argomento: Novitá legislative

Decreto legge 26 ottobre 2019, n. 124, convertito, con modificazioni, dalla legge 19 dicembre 2019, n. 157

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di avv. Valentina Zaccarelli

  1. Introduzione.

 

Il decreto legge 26 ottobre 2019, n. 124, convertito, con modificazioni, dalla legge 19 dicembre 2019, n. 157, introduce alcune importanti novità fiscali in materia di rapporti di lavoro.

 

  1. L’obbligo di vigilanza del committente sul pagamento delle ritenute fiscali dei lavoratori impiegati nell’appalto.

 

Il primo comma dell’art. 4 del c. d. collegato fiscale alla legge di bilancio per l’anno 2020 introduce una nuova disposizione nel decreto legislativo n. 241 del 1997 (recante “norme di semplificazione degli adempimenti dei contribuenti in sede di dichiarazione dei redditi e della imposta sul valore aggiunto, nonché di modernizzazione del sistema di gestione delle dichiarazioni).

In particolare, ai sensi del nuovo art. 17 bis del decreto legislativo n. 241 del 1997, “1. In deroga alla disposizione di cui all’articolo 17, primo comma, i soggetti di cui all’articolo 23, primo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, residenti ai fini delle imposte dirette nello Stato, ai sensi degli articoli 2, secondo comma, 5, terzo comma, lettera d, e 73, terzo comma, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, che affidano il compimento di una o più opere o di uno o più servizi di importo complessivo annuo superiore a €. 200.000,00 a una impresa, tramite contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati caratterizzati da prevalente utilizzo di manodopera presso le sedi di attività del committente con l’utilizzo di beni strumentali di proprietà di questo ultimo o a esso riconducibili in qualunque forma, sono tenuti a richiedere alla impresa appaltatrice o affidataria e alle imprese subappaltatrici, obbligate a rilasciarle, copia delle deleghe di pagamento relative al versamento delle ritenute di cui agli articoli 23 e 24 del citato decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, 50, quarto comma, del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, e 1, quinto comma, del decreto legislativo 28 settembre 1998, n. 360, trattenute dalla impresa appaltatrice o affidataria e dalle imprese subappaltatrici ai lavoratori direttamente impiegati nella esecuzione della opera o del servizio. Il versamento delle ritenute di cui al periodo precedente è effettuato dalla impresa appaltatrice o affidataria e dalla impresa subappaltatrice, con distinte deleghe per ciascun committente, senza possibilità di compensazione. 2. Al fine di consentire al committente il riscontro dell’ammontare complessivo degli importi versati dalle imprese, entro i cinque giorni lavorativi successivi alla scadenza del versamento di cui all’articolo 18, primo comma, la impresa appaltatrice o affidataria e le imprese subappaltatrici trasmettono al committente e, per le imprese subappaltatrici, anche alla impresa appaltatrice le deleghe di cui al primo comma del presente articolo e un elenco nominativo di tutti i lavoratori, identificati mediante codice fiscale, impiegati nel mese precedente direttamente nella esecuzione di opere o servizi affidati dal committente, con il dettaglio delle ore di lavoro prestate da ciascun percipiente in esecuzione della opera o del servizio affidato, l’ammontare della retribuzione corrisposta al dipendente collegata a tale prestazione e il dettaglio delle ritenute fiscali eseguite nel mese precedente nei confronti di tale lavoratore, con separata indicazione di quelle relative alla prestazione affidata dal committente. 3. Nel caso in cui alla data di cui al secondo comma sia maturato il diritto a ricevere corrispettivi dalla impresa appaltatrice o affidataria e questa o le imprese subappaltatrici non abbiano ottemperato all’obbligo di trasmettere al committente le deleghe di pagamento e le informazioni relative ai lavoratori impiegati di cui al medesimo secondo comma ovvero risulti l’omesso o insufficiente versamento delle ritenute fiscali rispetto ai dati risultanti dalla documentazione trasmessa, il committente deve sospendere, finché perdura l’inadempimento, il pagamento dei corrispettivi maturati dalla impresa appaltatrice o affidataria sino a concorrenza del venti per cento del valore complessivo della opera o del servizio ovvero per un importo pari all’ammontare delle ritenute non versate rispetto ai dati risultanti dalla documentazione trasmessa, dandone comunicazione entro novanta giorni all’ufficio della Agenzia delle entrate – riscossione territorialmente competente nei suoi confronti. In tali casi, è preclusa alla impresa appaltatrice o affidataria ogni azione esecutiva finalizzata al soddisfacimento del credito il cui pagamento è stato sospeso, sino a quando non sia stato eseguito il versamento delle ritenute. 4. In caso di inottemperanza agli obblighi previsti dai commi primo e terzo, il committente è obbligato al pagamento di una somma pari alla sanzione irrogata alla impresa appaltatrice o affidataria o subappaltatrice per la violazione degli obblighi di corretta determinazione delle ritenute e di corretta esecuzione delle stesse, nonché’ di tempestivo versamento, senza possibilità di compensazione. 5. Gli obblighi previsti dal presente articolo non trovano applicazione qualora le imprese appaltatrici o affidatarie o subappaltatrici di cui al primo comma comunichino al committente, allegando la relativa certificazione, la sussistenza, nell’ultimo giorno del mese precedente a quello della scadenza prevista dal secondo comma, dei seguenti requisiti: a) risultino in attività da almeno tre anni, siano in regola con gli obblighi dichiarativi e abbiano eseguito nel corso dei periodi di imposta cui si riferiscono le dichiarazioni dei redditi presentate nell’ultimo triennio complessivi versamenti registrati nel conto fiscale per un importo non inferiore al dieci per cento dell’ammontare dei ricavi o compensi risultanti dalle dichiarazioni medesime; b) non abbiano iscrizioni a ruolo o accertamenti esecutivi o avvisi di addebito affidati agli agenti della riscossione relativi alle imposte sui redditi, alla imposta regionale sulle attività produttive, alle ritenute e ai contributi previdenziali per importi superiori a €. 50.000,00, per i quali i termini di pagamento siano scaduti e siano ancora dovuti pagamenti o non siano in essere provvedimenti di sospensione. Le disposizioni di cui al periodo precedente non si applicano per le somme oggetto di piani di rateazione per i quali non sia intervenuta decadenza. 6. A decorrere dalla data di applicazione della presente disposizione, la certificazione di cui al quinto comma è messa a disposizione delle singole imprese dalla Agenzia delle entrate – riscossione e ha validità di quattro mesi dalla data del rilascio. 7. Con provvedimento del direttore della Agenzia delle entrate – riscossione possono essere disciplinate ulteriori modalità di trasmissione telematica delle informazioni previste dal secondo comma che consentano modalità semplificate di riscontro dei dati di cui allo stesso comma. 8. In deroga alla disposizione di cui all’articolo 17, primo comma, per le imprese appaltatrici o affidatarie e per le imprese subappaltatrici di cui al primo comma del presente articolo è esclusa la facoltà di avvalersi dell’istituto della compensazione quale modalità di estinzione delle obbligazioni relative a contributi previdenziali e assistenziali e premi assicurativi obbligatori, maturati in relazione ai dipendenti di cui al medesimo primo comma. Detta esclusione opera con riguardo a tutti i contributi previdenziali e assistenziali e ai premi assicurativi maturati, nel corso della durata del contratto, sulle retribuzioni erogate al personale direttamente impiegato nella esecuzione delle opere o dei servizi affidati. Le disposizioni del presente comma non si applicano ai soggetti di cui al quinto comma”.

In altre parole, in caso di appalti, di subappalti o di affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati, caratterizzati da prevalente utilizzo di manodopera presso le sedi di attività del committente, con l’utilizzo di beni strumentali di proprietà di questo ultimo o a esso riconducibili in qualunque forma (cc. dd. appalti labour intensive), il committente ha l’obbligo di vigilare sull’effettivo versamento delle ritenute fiscali sui redditi dei lavoratori dipendenti impiegati nell’appalto o nel subappalto o nell’affidamento, comprese le addizionali regionali e le addizionali comunali.

A tale fine, il committente deve ricevere dall’appaltatore copia delle deleghe di pagamento, nonché un elenco nominativo di tutti i lavoratori (identificati a mezzo del codice fiscale) impiegati nel mese precedente, con il dettaglio delle ore di lavoro prestate, della retribuzione corrisposta e delle ritenute fiscali eseguite.

In caso di mancata trasmissione della documentazione suindicata e in caso di accertamento da parte del committente dell’omesso o del parziale versamento delle ritenute fiscali, lo stesso committente ha l’obbligo di sospendere il pagamento del corrispettivo dovuto all’appaltatore (il quale è inibito dalla possibilità di intraprendere alcuna azione esecutiva) in misura pari al venti per cento del valore complessivo della prestazione oggetto del contratto o in misura pari all’ammontare delle ritenute fiscali non versate.

Altresì, il committente deve comunicare l’omesso o il parziale versamento delle ritenute fiscali da parte dell’appaltatore all’ufficio della Agenzia delle entrate territorialmente competente nei suoi confronti.

Il mancato adempimento degli obblighi di vigilanza e di denuncia da parte del committente sono puniti con il pagamento della medesima sanzione applicata all’appaltatore in caso di non corretta determinazione e / o non corretta esecuzione delle ritenute fiscali e di non tempestivo versamento, nonché con la preclusione della compensazione.

È fatta salva la ipotesi in cui l’appaltatore presenti al committente una certificazione di regolarità fiscale emessa dalla Agenzia delle entrate al ricorrere di determinati requisiti di affidabilità (c. d. certificato di affidabilità fiscale). Il predetto certificato è valido sino a quattro mesi dalla data di rilascio da parte dell’ente fiscale. A oggi, il certificato non è disponibile.

 

  1. La estensione del c. d. reverse charge della imposta sul valore aggiunto negli appalti ad alta intensità di manodopera.

 

Il terzo comma dell’art. 4 del decreto legge n. 124 del 2019 (convertito, con modificazioni, dalla legge n. 157 del 2019) estende il meccanismo della inversione contabili ai fini della imposta sul valore aggiunto (c. d. reverse charge Iva) agli appalti, ai subappalti e all’affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati caratterizzati da prevalente utilizzo di manodopera presso le sedi di attività del committente con l’utilizzo di beni strumentali di proprietà di questo ultimo o a esso riconducibili in qualunque forma (cc. dd. appalti labour intensive).

 

Nello specifico, ai sensi del modificato sesto comma dell’art. 17 del decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972 (recante istituzione e disciplina della imposta sul valore aggiunto), “le disposizioni di cui al quinto comma[1] si applicano anche: a) alle prestazioni di servizi diversi da quelli di cui alla lettera a-ter, compresa la prestazione di manodopera, rese nel settore edile da soggetti subappaltatori nei confronti delle imprese che svolgono l’attività di costruzione o ristrutturazione di immobili ovvero nei confronti dell’appaltatore principale o di un altro subappaltatore. La disposizione non si applica alle prestazioni di servizi rese nei confronti di un contraente generale a cui venga affidata dal committente la totalità dei lavori; a-bis) alle cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato di cui ai numeri 8 bis e 8 ter del primo comma dell’articolo 10 per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato la opzione per la imposizione; a-ter) alle prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative ad edifici; a-quater) alle prestazioni di servizi rese dalle imprese consorziate nei confronti del consorzio di appartenenza che, ai sensi delle lettere b, c ed e del primo comma dell’articolo 34 del codice di cui al decreto legislativo 12 aprile 2006, n. 163, e successive modificazioni, si è reso aggiudicatario di una commessa nei confronti di un ente pubblico al quale il predetto consorzio è tenuto a emettere fattura ai sensi del primo comma dell’articolo 17 ter del presente decreto. La efficacia della disposizione di cui al periodo precedente è subordinata al rilascio, da parte del Consiglio dell’Unione europea, della autorizzazione di una misura di deroga ai sensi dell’articolo 395 della direttiva 2006 / 112 / CE del Consiglio della Unione europea in data 28 novembre 2006, e successive modificazioni; a-quinquies) alle prestazioni di servizi, diverse da quelle di cui alle lettere da a) ad a-quater), effettuate tramite contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati caratterizzati da prevalente utilizzo di manodopera presso le sedi di attività del committente con l’utilizzo di beni strumentali di proprietà di questo ultimo o a esso riconducibili in qualunque forma. La disposizione del precedente periodo non si applica alle operazioni effettuate nei confronti di pubbliche amministrazioni e altri enti e società di cui all’articolo 11ter e alle agenzie per il lavoro disciplinate dal capo I del titolo II del decreto legislativo 10 settembre 2003, n. 276; b) alle cessioni di apparecchiature terminali per il servizio pubblico radiomobile terrestre di comunicazioni soggette alla tassa sulle concessioni governative di cui all’articolo 21 della tariffa annessa al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 641, come sostituita, da ultimo, dal decreto del Ministro delle finanze 28 dicembre 1995, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 303 del 30 dicembre 1995; c) alle cessioni di console da gioco, tablet PC e laptop, nonché’ alle cessioni di dispositivi a circuito integrato, quali microprocessori e unità centrali di elaborazione, effettuate prima della loro installazione in prodotti destinati al consumatore finale; d) (lettera abrogata dal decreto legislativo 11 febbraio 2016, n. 24); d-bis) ai trasferimenti di quote di emissioni di gas a effetto serra definite all’articolo 3 della direttiva 2003 / 87 / CE del Parlamento europeo e del Consiglio della Unione europea, in data 13 ottobre 2003, e successive modificazioni, trasferibili ai sensi dell’articolo 12 della medesima direttiva 2003 / 87 / CE, e successive modificazioni; d-ter) ai trasferimenti di altre unità che possono essere utilizzate dai gestori per conformarsi alla citata direttiva 2003/87/CE e di certificati relativi al gas e alla energia elettrica; d-quater) alle cessioni di gas e di energia elettrica a un soggetto passivo-rivenditore ai sensi dell’articolo 7 bis, terzo comma, lettera a; d-quinquies) (lettera abrogata dal decreto legislativo 11 febbraio 2016, n. 24)”.

In altre parole, le prestazioni saranno fatturate al committente senza la applicazione della imposta sul valore aggiunto e il committente dovrà integrare la fattura della imposta sul valore aggiunto secondo la aliquota prevista per la prestazione, imputandola a debito e, quindi, portandola subito in detrazione (se spettante).

Tuttavia, sono escluse le prestazioni effettuate nei confronti delle pubbliche amministrazioni, degli enti e delle società soggette al c. d. split payment e delle agenzie per il lavoro.

 

  1. Brevi considerazioni.

 

Le nuove disposizioni introdotte dal c. d. collegato fiscale alla legge di bilancio per l’anno 2020 mirano a contrastare la illecita somministrazione di manodopera e, soprattutto, la costituzione di false cooperative e di false imprese alle quali affidare prestazioni per evadere la imposta sul valore aggiunto e per non versare le ritenute fiscali sui redditi da lavoro.

L’obbligo di versamento delle ritenute fiscali sui redditi da lavoro in capo al committente inizialmente previsto dal decreto legge è stato sostituito dal mero obbligo di vigilanza in sede di conversione, obbligo di vigilanza vigente già dal giorno 1° gennaio 2020 (art. 4, secondo comma, del decreto legge n. 124 del 2019, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 157 del 2019).

Tuttavia, il certificato di affidabilità fiscale non è attualmente disponibile.

Invece, la entrata in vigore della estensione del meccanismo della inversione contabile ai fini della imposta sul valore aggiunto è subordinata al rilascio di una specifica autorizzazione di deroga da parte del Consiglio della Unione europea (art. 4, quarto comma, del decreto legge n. 124 del 2019, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 157 del 2019), poiché si tratta di una deroga alle direttive europee in materia di imposta sul valore aggiunto.

Con i chiarimenti orali forniti nel corso del Forum dei commercialisti del giorno 13 gennaio 2020, la Agenzia delle entrate ha sostenuto il fatto che, a differenza della estensione del c. d. reverse charge Iva previsto dal terzo comma dell’art. 4 del decreto legge n. 124 del 2019, le nuove regole in materia di ritenute fiscali si applicano anche alle agenzie per il lavoro disciplinate dal decreto legislativo n. 276 del 2003. Ciò sulla base del fatto che, sempre secondo la Agenzia delle entrate, il decreto legge n. 124 del 2019, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 157 del 2019, non esclude in via espressa la somministrazione di manodopera dal proprio campo di applicazione. In realtà, proprio in ragione del fatto che si tratta di “fornitura professionale di manodopera” (art. 2, primo comma, lettera a, del decreto legislativo n. 276 del 2003), la somministrazione di manodopera sembra esclusa, in via implicita, dal campo di applicazione del decreto legge n. 124 del 2019, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 157 del 2019, il quale fa espresso riferimento al “compimento di opere o servizi”.

Sempre con riferimento ai requisiti soggettivi di applicabilità delle nuove disposizioni, con risoluzione n. 108 / E / 2019, la Agenzia delle entrate ha anche chiarito il fatto che il limite di €. 200.000,00 deve essere inteso per singola impresa. Pertanto, nella ipotesi in cui il committente affidi il compimento di più opere o di più servizi al medesimo appaltatore mediante la stipulazione di diversi contratti o mediante la instaurazione di diversi rapporti negoziali comunque denominati, il limite deve essere riferito alla somma degli importi annui dei singoli contratti o dei singoli rapporti negoziali. Qualora il limite sia superato, la applicazione delle nuove disposizioni si estende a tutti i contratti e a tutti i rapporti negoziali ancora in essere in quel momento.

Con particolare riferimento ai requisiti oggettivi di applicabilità delle nuove disposizioni, con risoluzione n. 108 / E / 2019, la Agenzia delle entrate ha anche chiarito il fatto che la analisi delle caratteristiche dell’appaltatore (vale a dire la dotazione o meno di una propria effettiva organizzazione imprenditoriale in termini di mezzi umani e di mezzi tecnici e l’utilizzo o meno di beni strumentali non riconducibili al committente, perché di proprietà dell’appaltatore o perché riconducibili a un soggetto terzo estraneo al committente, non deve essere limitata al c. d. core business del committente, ma deve essere estesa anche alle attività accessorie e alle attività straordinarie.

In ogni caso, le novità esaminate possono costituire un importante passo in avanti nel contrasto al dilagante fenomeno degli appalti illeciti.

 

[1] “In deroga al primo comma, per le cessioni imponibili di oro da investimento di cui all’articolo 10, numero 11, nonché' per le cessioni di materiale di oro e per quelle di prodotti semilavorati di purezza pari o superiore a 325 millesimi, al pagamento della imposta è tenuto il cessionario, se soggetto passivo di imposta nel territorio dello Stato. La fattura, emessa dal cedente senza addebito di imposta, con la osservanza delle disposizioni di cui agli articoli 21 e seguenti e con la annotazione “inversione contabile” e la eventuale indicazione della norma di cui al presente comma, deve essere integrata dal cessionario con la indicazione della aliquota e della relativa imposta e deve essere annotata nel registro di cui agli articoli 23 o 24 entro il mese di ricevimento ovvero anche successivamente, ma comunque entro quindici giorni dal ricevimento e con riferimento al relativo mese; lo stesso documento, ai fini della detrazione, è annotato anche nel registro di cui all’articolo 25.